重要管理人士属企业的关联方面, 所以向其给付薪酬为关联交易, 企业得遵循国际会计准则24号（以下简称为IAS24号）关联方交易的披露规定, 针对重要管理人士的薪酬给付予以披露。
关键管理人员和关联方
国际会计准则第24号, 于采用描述形式去定义关联方之际, 直接予以指明, 企业（或者其母公司）的关键管理人员, 是属于企业的关联方。
见IAS24号第9. (d) 段
关键管理人员是被企业聘用而来负责照看以及经营企业的“管家”, 股东把经营企业的权力交付给关键管理人员, 所以关键管理人员在法律层面上存有对企业忠心尽责的义务, 并且在确定关键管理人员薪酬水平之际, 关键管理人员本身具有重要影响作用, 故而股东要求关键管理人员作为关联方对其薪酬支付的内容与金额予以全面披露, 此外, 如此行事也有助于建立公司股东针对关键管理人员所施行的问责制。
企业里哪些人员属于关键管理人员呢? 依据国际会计准则给出的定义, 关键管理人员乃是对企业活动具备直接又或者间接的计划、指挥以及控制权力与责任的那些人士, 这其中涵盖了全体董事（不管是执行董事还是非执行董事）。除了董事会成员是准则里特别指明的关键管理人员之外, 其他的关键管理人员包含直接或者间接参与企业领导活动的成员。企业的领导活动涵盖对企业的计划、指挥以及控制。通常来讲, 企业之中, 担任行政总裁的人员, 以及直接朝着行政总裁进行报告的副行政总裁、部门的总经理或者业务的总经理, 这些都属于企业的关键管理人员。要是存在一个部门总经理, 其报告对象为副总裁, 那么, 这种情况下, 副总裁属于关键管理人员, 然而部门总经理并非关键管理人员。
除此之外, 于中国而言, 两类颇具特性的权力机构的领导人员理应被涵盖于关键管理人员范畴之内。它们分别是监事会里的监事, 以及未被纳入上边所提及的关键管理人员之列的企业党委会中的其他成员, 像纪委书记这类人员。毫无疑问, 他们切实直接参与到了企业的领导事务当中。
薪酬的组成部分
关于IAS24号, 其针对薪酬组成部分所给出的最为重要的定义用词是“全部”, 不管采用何种支付方式, 只要是已然支付, 或者是应付的情况, 并且和关键管理人员向企业提供其服务存在关联, 既然如此, 那么这些内容都应当被纳入关键管理人员薪酬范畴之内, 这不但涵盖企业自身已经支付、应付或者计提的金额, 而且还包含其他相关联企业为他们支付的金额, 像是母公司支付给子公司董事的薪酬, 或者子公司支付给母公司董事的薪酬等等。
现金的薪酬内容很全面, 实物的薪酬范畴较完善, 等值且可享用的服务（比如公司提供的车辆）所涵盖的薪酬构成也不遗漏。从覆盖的时间关联考量, 现时领取的薪水属于薪酬范畴, 财会决算后12个月内给企业员工支付的工资跟奖金归在薪酬内容之中, 12个月之后才支付的长期福利也包含于内, 关键管职岗位员工退休后公司供给的退休福利同样是薪酬的构成部分。
给予关键管理人员的报酬, 得依据《国际会计准则第19号——员工福利》以及《国际财务报告准则第2条——以股份为基础的支付》的规定来予以确认。于中国的实际操作当中, 有若干薪酬的构成部分是需要留意的。
(1) 企业对退休福利进行供款, 企业对医疗福利进行供款, 企业对企业年金计划进行供款, 毫无置疑, 这些供款通通都应被涵盖在薪酬总额里。薪酬总额还包含这样一种情况, 即若受益人是关键管理人员, 那么附有年金性质的商业保险也在其中。这些事项均属于企业为获得关键管理人员的服务而产生的支出成本，尽管尚未直接给予关键管理人员资金, 但已然是他们的收益所得。
(2) 有些企业当中, 那些充当高级管理人员角色的人, 在子公司里担当董事一职, 进而收到了子公司所支付的董事酬金。他们存在这样一种可能性, 就是会放弃其中的部分酬金, 又或者, 在用来支持其董事工作岗位运行的相应部门里面专门设置奖金, 然后与其他普通员工一起进行分享。哪怕已经做了像上述这样的举动, 然而对于关键管理人员的薪酬披露而言, 依旧是应当把这部分酬金涵盖进去的, 不过, 可以在附注的相关部分作出专门的一种揭露, 借此说明该关键管理人员放弃的那一部分薪酬具体的金额数量。
(3) 公务用车, 依据国际会计准则规定, 不管是现金形式、实物形式或者享用服务, 都得依照“市场价值”进行折算, 且要在关键管理人员薪酬总额里予以披露。比如说, 在国外, 公司给管理人员提供车辆, 通常会依市场上为管理人员租车的费用换算成货币性报酬, 包含在关键管理人员薪酬中披露。这种做法虽是准则所要求的, 然而在中国或许并不适用。国外给董事或管理层提供用车一般对私用或公用并无限制, 属于薪酬合约的一部分。然而, 于中国而言, 公司所提供的车辆通常被限定为公务用车。并且, 公司领导在达到一定行政级别之后（若适用）, 公司通常会安排公务用车, 不然公司领导无法高效地开展工作、履行职责。国内的多数股东也大多不视此为关键管理人员的个人收入。所以, 在国有企业的关键管理人员薪酬披露里, 未包含公务用车的费用是能够理解的。
(4) 长期福利, 应包含在披露内容里。以股份为基础支付的酬金, 也应包含在披露内容中。不过, 这部分薪酬安排内容极为复杂。我们提议公司聘请专门的人力资源和薪酬专家, 进行归属于关键管理人员的相关薪酬的设计与计算。这种计算常常涉及精算, 涉及诸多假设, 涉及较长的时间跨度。所以, 企业的长期福利以及以股份为基础支付的酬金, 需要专家意见。
计提和披露
除了上述有关定义关键管理人员以及薪酬的内容之外, 在进行计提关键管理人员薪酬的时候, 还有用于披露关键管理人员薪酬的情况, 在这些情况里, 存在几个实际问题, 这些实际问题常常会引发争论。
(1) 关于奖金计提, 存在着会计基础以及原则。计提薪酬以及奖金, 这一行为必须符合会计准则, 还有公司治理所规定的核算要求以及审批要求。在实际开展工作的过程当中, 我们能够看到有这样一些企业, 它们依据年度预算来计提奖金, 然而计提出来的金额却不存在具体的发放对象归属情况。另外还有一些企业, 是以全体员工的薪酬水平当作基数, 可是在计提奖金的时候, 却没有具体的奖金发放方案, 仅仅是在应付工资以及福利科目里面进行累积。而这样的做法, 并不符合会计准则里关于计提负债需要有具体发放对象以及可确定金额的相关要求。确切来讲, 进行年终奖金计提, 必须得有经由董事会批准的方案, 比如和企业利润相挂钩, 更为关键的是, 还得有能够落实到每一位员工的计算依据, 不然在会计范畴内, 这样的计提是缺乏基础的。
有的企业, 在年终奖金方面, 奖金计提时会向董事会报送一套方案, 以提升员工福利作借口, 同董事会进行讨价还价, 然而奖金分发时, 却实施另一套方案, 为管理层留出专门奖金余额, 如此可能造成分配不公, 甚至涉及舞弊风险。有的企业把年终奖金计提变相成第二年业绩及奖金计提的缓冲准备金, 这不符合权责发生制原则。所以, 在公司治理层面, 董事会薪酬委员会必须发挥作用, 审阅包括关键管理人员之内的薪酬计提的公允性与合规性。
(2) 有的企业管理层觉得, 关键管理人员的税后收入应当披露, 而非其税前收入, 即税后净额或者税前毛额。披露关键管理人员薪酬是编制会计报表时企业须遵循的要求范畴。会计信息使用者在意关键管理人员薪酬总额及企业聘用、挽留和激励关键管理人员所需承担的成本对企业财务报表产生的影响。企业会计信息使用者对关键管理人员的个人收入和财富并不关注。所以, 所披露的数量, 是企业整个工资费用那里的毛额, 并非企业关键管理人员的个人在缴纳税后的收入。
(3) 存在这样一个问题, 是现金制, 还是应计制? 部分企业在进行关键管理人员薪酬披露时, 采用的是收付实现制, 啥叫收付实现制, 就是以当年发放给关键管理人员现金情况为基础来做披露数的。而企业会计基础是权责发生制, 只要属于关键管理人员应得薪酬数量范畴, 企业就得依据权责发生制去计提, 并且这种计提, 像前面所述那样, 得有归属于企业雇员（包含关键管理人员）的计划才行, 还得按照计提以及归属的数量来进行披露。若是存在部分于当年所支付的额度乃在过往年度已然进行计提（且予以披露）的情况, 那么此部分额度是不应当被纳入当年的披露额度之中的。这样一种会计政策是必须要求得一致地贯彻以及执行的, 绝不是能够按照哪一个基础适配管理层口径, 便采用哪一个基础去进行披露的。
(4) 重要性原则, 于执行会计准则之际, 必然得考量重要性原则。若相关信息错报或者漏报会对会计信息使用者的经济决策产生影响, 那么这般信息即为重要的。只要有关信息并非重要, 企业能够选择不予披露。此条原则并非就关联方交易而制订的。鉴于关联交易性质特殊, 执行重要性的尺度需更为严格。在资本市场里, 保护股东利益的呼声越发高涨, 于此情形下, 我们持有这样的想法, 那就是会计信息的使用者包含股东都在愈益看重与关键管理人员进行交易, 此交易对于企业成本及对个人利益激励的影响呈现出来了具体作用。所以, 当考量重要性原则之际, 不应只是单纯顾及薪酬支付以及其他交易对企业具备的重要程度, 而且还得将它们对关键管理人员的重要性纳入考量范畴。好比, 有这样一位董事，他从企业购置了一套房子, 虽说这笔交易不管是依照市场价值, 还是按照历史成本, 对于企业来讲都不具备重要性, 然而对于董事个人而言却是重要的, 所以这笔交易或许是需要进行披露的。
(5) 在披露关键管理人员薪酬那儿的情况下, 有些企业以用“机密和隐私这般原由”为由, 不把有关信息供给给审计人员, 此理由能够被理解, 毕竟薪酬属于敏感且隐私的领域范畴, 但是呢不能把“机密和的隐私”当作不披露或者不让审计师去执行审计程序来施行审计检查的托词借口, 鉴于薪酬披露所具备的敏感以及隐私性质, 好多会计师事务所会去尊重客户提出的要求, 仅仅安排资历相对较深的员工, 像是经理或是高级经理去执行审计程序, 向审计师给予全面的审计信息属于企业的法定义务。公司的薪酬委员会, 要跟审计委员会进行沟通, 确保相关信息质量得以保证, 且呈现合规披露状态, 并对上述所提及的薪酬计提时遵循的原则, 加以监督, 看其是否被遵守, 以此来发挥公司治理所具备的作用。
(6) 明确关键管理人员属于公司治理予以披露的一项要求, 于工作范围方面, 公司关键管理人员名单需由公司董事会秘书予以提出, 于公司董事会里加以确定, 在对关键管理人员名单进行确定以及统计他们的关联交易期间, 公司董事会秘书理应进行统一协调, 并承担相应责任, 把全部这些工作交付给财务部门的那种陈旧做法已然无法达成披露工作所提出的要求了。
结语
IAS24号准则是一条专门针对披露的准则, 薪酬披露除外, 与关键管理人员（以及他们的关联方）的其他业务交易都需要进行披露, 像董事向公司的借款, 和与董事所控制的其他公司的交易此类情况。关于这方面交易与余额的披露要求不在本文讨论范畴之内, 不过应当着重指出的是, 全面披露和关键管理人员及其关联方之间的业务交易与余额, 这是股东获取信息的权利, 也是公司治理信息披露应尽的义务。
二零零九年四月二日, 有着加强金融体系改革宣言通过之举的二十国首脑峰会, 于伦敦召开, 其中针对薪酬制度改革, 有着要求企业公开披露清晰且全面以及及时的薪酬信息之事项, 要如实披露企业关键管理人员薪酬, 从企业角度而言, 这有利于股东了解企业薪酬政策与财务影响, 进而建立问责制, 从体系建设方面来看, 这有利于资本市场对该话题实施监督, 以此提升透明度, 信息披露属于市场纪律。在资本市场历经发展以及走向成熟的进程中来考量, 信息披露这一行为, 其中涵盖了关键管理人员薪酬的披露这一具体方面, 对于市场效率所起到的作用, 将会愈发显著起来。
文章摘自《走在会计发展和银行改革的前沿》
并刊载于《财经、金融债务》2009（05）期
《走在会计发展和银行改革的前沿(第二版)》已上线
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